新会计准则下，增值税加计抵减额在“其他收益”列报

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2017年12月25日，《关于修订印发一般企业财务报表格式的通知》（财会〔2017〕30号）发布后，“其他收益”这个报表项目第一次出现在财务报表中。随着报表格式的不断修订，“其他收益”除了反映政府补助外，个人所得税手续费返还、增值税加计抵减额、即征即退增值税等项目，也在“其他收益”中予以列报。其中，增值税加计抵减额在会计处理时需要根据抵减前的应纳税额和当期可抵减加计抵减额的关系，确认当期实际抵减额和当期应纳税额后方可确认计入“其他收益”的金额。

一、具体政策规定

《国家发展改革委等部门印发〈关于促进服务业领域困难行业恢复发展的若干政策〉的通知》（发改财金〔2022〕271号），以及《财政部国家税务总局关于促进服务业领域困难行业纾困发展有关增值税政策的公告》（财政部税务总局公告2022年第11号），将《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）及《财政部税务总局关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》（财政部税务总局公告2019年第87号）中关于加计抵减的税收政策进行了延续。政策规定，提供邮政服务、电信服务、现代服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额；提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人按照当期可抵扣进项税额加计15%，抵减应纳税额。在公告中规定的上述加计抵减政策的执行时间截止均为2021年12月31日。财政部税务总局2022年第11号公告，将该政策的实施时间延续至2022年12月31日。

2019年4月18日，在财政部会计司“关于《财政部税务总局海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部税务总局海关总署公告2019年第39号）适用《增值税会计处理规定》有关问题的解读”中，则对该项优惠政策的会计处理作了具体的规定。解读中规定，生产、生活性服务业纳税人取得资产或接受劳务时，应当按照《增值税会计处理规定》的相关规定对增值税相关业务进行会计处理；实际缴纳增值税时，按应纳税额借记“应交税费——未交增值税”等科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按加计抵减的金额贷记“其他收益”科目。

二、具体处理时应考虑的三种情形

具体处理时，需要根据抵减前的应纳税额和当期可抵减加计抵减额的关系，确认当期实际抵减额和当期应纳税额。具体可分为以下三种情形：

情形一：

抵减前计算得出当期应纳税额等于零，当期可抵减的加计抵减额结转至下期抵减，当期实际抵减额为零。当期期末抵减额等于当期可抵减额，当期应纳税额等于零。

具体处理：在实际应缴纳税款时，按当期可抵减的全部抵减额，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“其他收益”科目，当期期末抵减额余额体现在“应交税费——未交增值税”科目的借方余额中。

情形二：

抵减前计算得出当期应纳税额大于零且大于当期可抵减加计抵减额，则全额从抵减前的应纳税额中抵减加计抵减额，当期实际抵减额等于当期可抵减加计抵减额，当期期末可抵减额等于零，当期应纳税额等于抵减前的应纳税额减当期可抵减额的全部金额。

具体处理：在实际缴纳税款时，按抵减前的应纳税额借记“应交税费——未交增值税”科目，按实际纳税金额贷记“银行存款”科目，按当期可抵减的全部抵减额贷记“其他收益”科目。

情形三：

抵减前计算得出当期应纳税额大于零且小于或等于当期可抵减加计抵减额，则以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零，当期实际抵减额等于当期抵减前的应纳税额对应的金额，当期期末抵减额等于当期可抵减额减抵减前的应纳税额，当期应纳税额等于零。

具体处理：

在实际缴纳税款时，按当期可抵减的全部抵减额，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“其他收益”科目，当期期末加计抵减余额体现在“应交税费——未交增值税”科目的借方余额中。

三、具体案例

案例1:

甲公司为电信服务业，为增值税一般纳税人，于2021年1月成立，公司所提供的电信服务属于生产、生活性服务业中的电信服务，适用增值税税率为6%。经计算，2021年1月至2021年3月期间提供电信服务的销售额比重超过50%，符合加计抵减政策的条件，并已填写相关声明，于2021年4月1日起计提加计抵减额。假设不具有上期留抵税额和进项税转出以及纳税检查补交税额等情形.

2021年4月甲公司提供电信服务销售额140万元，认证抵扣进项税额6万元，经计算：

当期计提加计抵减额＝6×10%＝0.6（万元）

当期可抵减加计抵减额＝上期末加计抵减额余额＋当期计提加计抵减额－当期调减加计抵减额＝0＋0.6－0＝0.6（万元）

抵减前的应纳税额＝销项税额－进项税额＝140×6%－3＝5.4（万元）＞0.6万元，则：

当期实际抵减额＝当期可抵减加计抵减额＝0.6（万元）

当期应纳税额＝抵减前的应纳税额－当期可抵减加计抵减额＝5.4－0.6＝4.8（万元）

在实际缴纳税款时：

借：应交税费——未交增值税 5.4

贷：银行存款 4.8

其他收益 0.6

案例2：

接上例，甲公司为扩大业务规模，2021年5月购买固定资产，产生可抵扣进项税额12万元，允许当期一次性全额抵扣。甲公司当期提供电信服务销售额350万元，采购原材料等产生可抵扣进项税额8万元，当期进项税额已全部认证，不具有上期留抵税额和进项税转出以及纳税检查补交税额等情形。