企业破产涉税处理梳理

一、实体法规定

（一）增值税

1.对因破产、倒闭、解散、停业而注销税务登记的企业，其原有的留抵税额的处理问题，纳税人破产、倒闭、解散、停业后，其期初存货中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额后不足抵扣部分（即留抵税额），税务机关不再退税。

依据：《国家税务总局关于企业破产、倒闭、解散、停业后增值税留抵税额处理问题的批复》（国税函〔1998〕429号）

2.企业在破产过程中，实施资产重组，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的货物、不动产、土地使用权转让符合规定条件的，不征收增值税。

依据：《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告﹝2011﹞ 13号）、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）

（二）企业所得税

1.企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。

依据：《企业所得税法实施条例》第十二条

官方解读：

一是债务豁免是债权人免除了债务人应承担的偿债义务，债务人实质上取得了相关经济利益，按照税法原理和规定，需要将豁免的债务计入收入征收企业所得税。

二是与债务人的债务重组所得相对应，债权人的债务重组损失允许在税前扣除，如果不对债务人的债务重组所得征税，将会带来税务处理不平衡，造成税款流失和税收漏洞。

三是债务重组多是由于企业资不抵债、经营困难、亏损较多的情形下发生的事项，债务人的债务重组所得可依法先弥补亏损，剩余部分再缴纳企业所得税，不会产生过重的税收负担。

2.由人民法院裁定，依法宣告破产的企业，要依法进行破产清算。清算完毕后，拍卖给其他企业，拍卖后的企业重新办理工商登记，作为独立的经济实体进行经营，且从事的是全新的生产经营活动，经省级税务机关批准，在缴纳所得税时可以视同新办企业。凡符合企业所得税优惠条件的，可享受新办企业的所得税税收优惠政策。凡不符合上述规定，或未经人民法院裁定破产、未按法定程序进行破产清算的企业，在重新注册后，不视为新办企业，不得享受新办企业的所得税税收优惠政策。

依据：《国家税务总局关于企业破产后新办企业缴纳所得税问题的批复》（国税函〔1999〕6号）

3.对符合条件的债务重组，给与债务重组所得5年递延纳税的优惠，对通过债转股方式化解债务的，规定债务清偿和股权投资两项业务均不确认所得。

需同时符合的条件

（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

（2）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

（3）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

注：原主要股东，是指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。“企业重组后的连续12个月内”，是指自重组日起计算的连续12个月内。

交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：

（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。

例：非货币性资产抵债

假设甲公司欠乙公司200万元，以帐面价值100万，公允价值175万的股权偿还。

（1）债务人甲公司会计处理

借：应付账款      200

       贷：长期股权投资   100
             投资收益       75
             其他收益——债务重组收益  25

假设25万占年度应纳税所得额50%以上，可以分5年计入应纳税所得额，每年计入5万。

（2）债权人乙公司会计处理

借：长期股权投资 175

      投资收益 25

      贷：应收帐款 200

非债转股，乙公司可以确认债务清偿损失25万。

注意事项：

（1）支付对价必须是股权，如果是如存货、固定资产等非股权，不能享受特殊性重组，不能递延；

（2）债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，才可以递延纳税。

（3）只能将债务重组利得（本例中25万）递延，资产转让所得（75万）不能递延。

债转股：

假设甲公司欠乙公司280万元，以本公司100万股普通股抵偿债务，股票市价2元/股，每股面值为1元，假设符合特殊性税务处理条件。

（1）债务人甲公司会计处理

借：应付账款   280

     贷：股本  100

           资本公积——股本溢价100

           其他收益——债务重组收益 80

债转股，不确认债务清偿所得，本题中应调减应纳税所得额80万，属永久性差异。

（2）债权人乙公司会计处理

借：长期股权投资  200

      投资收益 80

      贷：应收账款   280

股权投资的计税基础以原债权的计税基础280万确定，不确认债务清偿损失，申报时纳税调增80万，帐面价值200万小于计税基础280万，属递延所得税资产。

年末所得税会计处理：

借：递延所得税资产     80*25%=20

      贷：所得税费用——递延          20

注意事项：

（1）对债权人乙公司是时间性差异，假设股权将来300万出售，按帐面价值200万，处置所得100万；按计税基础280，处置所得20万，债权人重组损失递延了。

（2）对债务人甲公司是真正的免税，不是递延纳税，债务人债务清偿所得永久性免税。

（3）债转股必须是以自己的股权抵债。

依据：《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）

《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）

《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）

4.资产损失

（1）企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或者政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，作为存款损失在计算应纳税所得额时扣除。

（2）企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：①债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；④与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。

（3）企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除：（1）借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，并终止法人资格，或者已完全停止经营活动，被依法注销、吊销营业执照，对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权。

（4）企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：①被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；

以上依据：财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知（财税〔2009〕57号）

（5）企业因金融机构清算而发生的存款类资产损失应依据以下证据材料确认：②金融机构破产、清算的法律文件。金融机构应清算而未清算超过三年的，企业可将